Atelier de droit fiscal – Décembre 2009 Sujet proposé par Arnaud Jaureguiberry








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Atelier de droit fiscal – Décembre 2009
Sujet proposé par Arnaud Jaureguiberry
Doctorant à Paris II sur le sujet "La situation purement interne dans le Marché intérieur" (Sous la direction du Professeur Claude Blumann)
Le thème de notre atelier est l’extension, par les autorités nationales, du droit communautaire à la situation purement interne d’un Etat membre. Celle-ci désigne l’autonomie de l’Etat à régir les rapports juridiques qui se nouent exclusivement dans son ordre interne. Le droit communautaire n’est pas applicable.

Au regard du droit fiscal, la situation purement interne dans le Marché intérieur se rencontre dans deux cas : lors de l’application 1) des libertés de circulation conditionnées à la présence d’un élément d’extranéité ou 2) d’un acte de droit dérivé dont le champ d’application est limité aux situations communautaires. Par exemple, la directive 90/434 relative à la fiscalité des fusions transfrontières et opérations assimilées ne s’applique, comme son nom l’indique, qu’aux fusions impliquant des sociétés établies dans des Etats membres différents. Lorsque l’opération ne concerne que des sociétés de droit français, seul ce dernier est applicable, situation purement interne.
D’un point de vue national, envisager la situation purement interne dans l’ordre juridique national sonne comme un pléonasme. Pourtant, rien n’est plus faux en raison du standard communautaire issu de l’application des libertés de circulation et du droit dérivé applicable à la situation communautaire. La particularité de la situation purement interne est qu’elle évolue dans un environnement communautaire et met en évidence l’influence de la norme communautaire sur le comportement des autorités nationales dans leur sphère d’autonomie. Que cela soit le pouvoir normateur - pouvoirs législatif et réglementaire - ou le juge national, se pose la question de l’éventuelle extension du contenu du droit communautaire à la situation interne.
Les questions qui suivent découlent d’une première recherche sur le renvoi du droit français à la Directive 90/434 pour régir la fiscalité des fusions internes.

1) Le pouvoir normateur peut décider d’adopter le contenu matériel de la solution communautaire afin de ne pas discriminer ses nationaux.
Questions :
a) Y-a-t-il d’autres considérations en droit fiscal que l’intention de ne pas discriminer ses nationaux qui pourraient justifier une extension du droit communautaire à la situation interne ?
b) Comment s’opère cette extension en matière fiscale ? La norme communautaire est-elle visée ? Est-ce qu’une directive sera reprise en son entier ? Exemple de l’extension de la directive 90/34 en quatre étapes sur dix ans1

2) Dans le cas où le pouvoir normateur adopte une norme qui renvoie au droit communautaire, un contentieux pourra surgir lors de l’application de la norme nationale.
Questions : dans quelle mesure le juge national doit tenir compte de la norme communautaire ?


  1. pour apprécier la compatibilité de la norme nationale avec la norme communautaire, problème du renvoi 


- Transposition incorrecte : exemple du contentieux sur le renvoi à la directive 90/434 devant le juge administratif. Les cours administratives d’appel jugent qu’une transposition incorrecte étendue à la situation purement interne caractérise une absence de renvoi du droit national au droit communautaire2. Dans une situation relevant exclusivement du droit national, le juge administratif demeure le serviteur de la loi. Le Pr. Dibout estime néanmoins que dès lors qu’il n’existe en France qu’un seul régime unifié de la fiscalité des fusions, il y a eu nécessairement renvoi. Par conséquent, la référence au droit communautaire est tout à fait envisageable3. Le Conseil d’Etat devra se prononcer dans l’affaire pendante Sari4.
- Jurisprudence postérieure de la Cour de justice qui rendrait la transposition incompatible


  1. pour interpréter la norme nationale à la lumière de la norme communautaire 


La Cour de justice a été saisie à trois reprises pour interpréter la directive fusions transfrontières à la suite de questions préjudicielles portant sur des litiges dont les situations étaient purement internes5. Du point de vue communautaire, aucune obligation ne pèse sur le juge national pour tenir compte de la norme communautaire et éventuellement poser une question préjudicielle. A notre connaissance, le juge administratif n’a jamais utilisé la jurisprudence Leur-Bloem, quelque soit le domaine considéré. Ne pourrait-on pas considérer que le renvoi du droit national au droit communautaire commande au juge national, en cas de problème d’interprétation, de se référer à la norme communautaire et d’utiliser si nécessaire, le renvoi préjudiciel ?

3) Dans l’hypothèse où le pouvoir normateur confirme la solution nationale différenciée ou ignore le problème, le national pourrait prétendre être victime d’une discrimination à rebours.
Questions :


  1. La discrimination implique que les situations soient comparables : une fusion interne est-elle comparable à une fusion intracommunautaire ?




  1. le national peut-il invoquer le principe d’égalité de droit interne pour demander la condamnation de la discrimination à rebours ?



1 La loi n° 91-716 du 26 juillet 1991 a ajouté un paragraphe 4 à l’article 160-I ter du CGI prévoyant le report d’imposition sur les plus-values réalisées lors d’échange d’actions conformément à l’article 8 de la directive. Cette disposition s’applique aussi bien aux opérations communautaires que nationales. Dans un deuxième temps, le droit fiscal français s’est partiellement aligné sur la directive lors de sa transposition par la loi de finances rectificative n° 91-1323 du 30 décembre 1991 (art. 25). La loi est silencieuse sur la directive mais le rapport parlementaire sur le projet de loi l’indique (n°2379, art. 19). Troisièmement, la loi de finances 2000 encadre la procédure d’agrément qui cesse d’être discrétionnaire pour devenir de droit conformément aux enseignements de l’arrêt Leur-Bloem. Enfin, l’article 85 de la loi de finances n° 2001-1275 du 28 décembre 2001 reprend les définitions fiscales de la fusion et de la scission de la directive qui n’existaient pas en droit français.

2 CAA Versailles, 3e ch., 23 nov. 2004, M. Bernard X, req. n°04VE00586. Egalement, CAA Lyon, 5e ch., 1er juin 2006, SA Starter DDA Givoiset, req. n°02LY01058 ; CAA Nancy, 4e ch., 16 avril 2007, M. Guinot, req. n°04NC00097. Dans une espèce impliquant la directive 90/435/CE du 23 juillet 1990 concernant le régime commun applicable aux sociétés mères et filiales d’Etats membres différents, un requérant soulevait la contradiction entre le droit français et la directive mais se trouvait dans une situation purement interne. Le Rapporteur public Verrot remarque que le requérant ne peut « pas à la fois soutenir que la loi nationale a étendu l’application du droit communautaire à des situations que ce droit ne régit pas et que la loi nationale serait contraire au droit communautaire » : CE, 9e et 10e sous-sect. Réunies, 17 janv. 2007, Banque fédérative du Crédit mutuel, req. n°262967.

3 « Le régime fiscal français des fusions et opérations assimilées sous la lumière de la directive du 23 juillet 1990 (à propos de l’arrêt de la CJCE Andersen og Jensen du 15 janvier 2002) », Droit fiscal, 2002, p.991.

4 Requête n° 311016, pourvoi contre CAA Nantes, 1er oct. 2007, SARL Sari, req. n°07NT00216.

5 Concernant le droit néerlandais : CJCE, 17 juil.1997, Leur-Bloem / Inspecteur der Belastingdienst – Ondernemingen Amsterdam 2, Rec., I-4161 ; conlusions J. Kokott du 16 sept. 2009 dans l’affaire pendante Modehuis, C-352/08. Concernant le droit danois, CJCE, 15 janv. 2002, Andersen og Jensen ApS, aff. C-43/00, Rec. p.I-379.

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